Nachfolgend stellen wir aus Sicht des Steuerberaters/Rechtsanwalts die wichtigsten Sachverhalte und Probleme der Abgeltungssteuer systematisch dar. Die Ausführungen betreffen ausschließlich Privatanleger.

Einkommensteuererklärung 2009 

Folgende Sachverhalte werden regelmäßig von den Kreditinstituten nicht mehr rückwirkend für 2009 berücksichtigt worden sein. Insoweit sind betroffene Anleger verpflichtet, diese Korrekturen gemäß § 32d Abs. 3 EStG über die Steuererklärung vorzunehmen. Dies kann aus Billigkeitsgründen entfallen, wenn die Differenz bis zu 500 EUR im Jahr beträgt und keine weiteren Gründe für eine Veranlagung vorliegen.

Im Einzelnen:

• Stückzinsen stellen beim Anleiheverkauf unabhängig vom vorherigen Erwerb ab 2009 keine laufenden Zinseinnahmen, sondern Kursertrag nach § 20 Abs. 2 Nr. 7 EStG dar. Das BMF verweist hierzu auf die Regel in 2008, wonach Stückzinsen generell steuerpflichtig waren. Diese Auffassung lässt sich aber nicht aus den Übergangsregelungen zur Abgeltungsteuer ableiten und wird möglicherweise eine gesetzliche Anpassung nach sich ziehen. Der Einbezug in den Verkaufserlös hat immerhin den Vorteil, dass hiermit bis Ende 2013 auch noch vorhandene Spekulationsverluste verrechnet werden können. Beim Erwerber stellen die entrichteten Stückzinsen weiterhin negative Kapitaleinnahmen dar. Viele Banken hatten 2009 bei Stückzinsen auf Anleihen mit Bestandsschutz keine Steuer einbehalten, was nun über die Veranlagung korrigiert werden muss.

• Erhalten Anleger Schadenersatz oder Kulanzerstattungen für Verluste, die aufgrund von Beratungsfehlern im Zusammenhang mit einer Wertpapier-Kapitalanlage geleistet werden, handelt es sich um besondere steuerpflichtige Entgelte und Vorteile, wenn ein unmittelbarer Zusammenhang zu einem entstandenen Verlust oder verminderten steuerpflichtigen Gewinn besteht.

• Erstatten die Banken ihren Kunden Vermittlungsprovisionen, die sie von Investmentfonds für den Vertrieb ihrer Anteile erhalten hatten, liegen steuerpflichtige Kapitaleinnahmen vor. Es handelt sich wirtschaftlich betrachtet um Rückfluss früherer Aufwendungen, die sich mindernd auf die ehemals steuerpflichtigen Erträge ausgewirkt hatten.

• Bei ADRs (American Depositary Receipts) mit indirektem Bezug zur hinterlegten Aktie liegen bei der späteren Umbuchung in die dahinter stehenden Aktien keine Veräußerung des ADR und keine Neuanschaffung der bezogenen Aktien vor. Dafür gilt für realisierte Verluste die gleiche Verrechnungseinschränkung wie für Aktien.

• Kommt es bei Discountzertifikaten bei Fälligkeit zur Lieferung der im Kurs gefallenen Aktien anstelle des Nennwerts, stellt der Umtauschverlust keine negative Kapitaleinnahme dar. Die höheren Anschaffungskosten für das Zertifikat gehen auf die Aktien über, sodass ein anschließend realisiertes Minus nur begrenzt verrechenbar ist.

• Verbriefen Wertpapiere einen Lieferanspruch auf Gold oder einen anderen Rohstoff, fällt der Verkauf unter § 20 Abs. 2 Nr. 7 EStG. Bislang waren die Emittenten davon ausgegangen, dass die Regeln des § 23 EStG für das Direktinvestment gelten. Für vor 2009 angeschaffte Papiere gilt jedoch der Bestandsschutz.

• Der Übertrag von Wertpapieren zwischen Einzel- und Gemeinschaftskonten bei Ehegatten gilt als unentgeltliche Zuwendung i.S. des § 43 Abs. 1 S. 5 und S. 6 EStG.

• Beim Leerverkauf berichtigen die Banken jetzt die Höhe der Abgeltungsteuer, wenn zwischen Verkauf und Eindeckung mehrere Tage liegen. Die spätere Anschaffung wird hierzu dem vorherigen Verkaufsgeschäft zugeordnet und als Gewinn gilt nur die Differenz. Damit kommt die Ersatz-Bemessungsgrundlage mit pauschal 30 % nur noch zum Ansatz, wenn die Eindeckung erst im Folgejahr erfolgt. Nur dann muss der Anleger die Korrektur über die Veranlagung vornehmen lassen.

Details zu wichtigen Grundsatzfragen

• Bei Kapitaleinkünften ist auch bei realisierten Verlusten regelmäßig von einer Einkunftserzielungsabsicht auszugehen, da der Werbungskostenabzug entfallen ist.

• Bei der Veräußerung von Wertpapieren aus der Girosammel- oder Streifbandverwahrung gilt das FiFo-Prinzip, wonach die zuerst angeschafften Wertpapiere zuerst veräußert werden. Weil dieses Prinzip auf das einzelne Depot bezogen anzuwenden ist, können Anleger über Unterdepots die Zuordnung ihrer einzelnen Wertpapiere selbst bestimmen.

• Vom Zeitpunkt einer Heirat an darf die Bank eine rückwirkende Erstattung bereits einbehaltener Kapitalertragsteuer aufgrund eines gemeinsamen Freistellungsauftrages vornehmen. Damit wird das Paar rückwirkend ab Neujahr als verheiratet eingestuft, unabhängig vom Hochzeitstermin.

• Die Verrechnung von negativen Kapitaleinnahmen aus dem Depot des Ehemanns mit positiven Erträgen der Frau bei der gleichen Bank ist ab 2010 möglich, wenn ein gemeinsamer Freistellungsauftrag erteilt wurde. Daher kann ein Freistellungsauftrag über 0 EUR notwendig sein, sofern das Volumen bereits bei einem anderen Institut ausgeschöpft ist.

• Gewinne aus Verkaufs- und Termingeschäften lassen sich mit Altverlusten aus § 23 EStG verrechnen, sofern nach der vorrangigen Verlustverrechnung auf der Ebene der Kreditinstitute positive Einnahmen verbleiben. Dabei werden Spekulationsverluste der Jahre bis 2008 vorrangig mit Spekulationsgewinnen verrechnet und ein verbleibendes Minus kann bis Ende 2013 Einkünfte nach § 20 Abs. 2 EStG ausgleichen. Spekulationsverluste aus 2009 können entweder nach 2008 zurückgetragen oder mit den Kapitaleinkünften 2009 verrechnet werden. Diese Option kann nur einheitlich ausgeübt werden.

• Banken tragen die Verlustverrechnungstöpfe für negative Einnahmen und Aktienverluste getrennt aufs Folgejahr vor. Daher kann der Antrag auf Erteilung einer Verlustbescheinigung für beide Töpfe getrennt gestellt werden. Geht der Antrag nicht bis zum 15. Dezember des laufenden Jahres ein, ist keine Verlustverrechnung im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung mehr möglich.

• Private Kapitalerträge unterliegen ab 2009 weiterhin der individuellen Progression, wenn Gläubiger und Schuldner nahe stehende Personen sind, es sich um Darlehen zwischen Gesellschaften und den Anteilseignern handelt, eine schädliche Back-to-back-Finanzierung vorliegt oder eine GmbH-Ausschüttung auf Antrag dem Teileinkünfteverfahren unterliegt. Dabei wird der Sparer-Pauschbetrag zugunsten des Anlegers vorrangig von den Kapitalerträgen abgezogen, die nicht dem Abgeltungstarif unterliegen. Um dies zu erreichen, müssen die insoweit bei einem Kreditinstitut freigestellten Beträge im Rahmen der Veranlagung nachträglich der Abgeltungsteuer unterworfen werden.

• Stellt der GmbH-Gesellschafter für die Gewinnausschüttung den Antrag auf die individuelle Progression, muss er mindestens zu 1 % beteiligt und beruflich für die GmbH tätig sein. Hierunter fallen sowohl selbstständig als auch nichtselbstständig ausgeübte Tätigkeiten, die keinen bestimmten Umfang haben, nicht entgeltlich erfolgen oder ununterbrochen während des gesamten Jahres ausgeübt werden müssen.

• Der Antrag auf Anwendung des Teileinkünfteverfahrens mit Werbungskostenabzug ist spätestens zusammen mit der Einkommensteuererklärung für das jeweilige Jahr zu stellen. Dies ist auch ohne eine Gewinnausschüttung möglich, wenn die tatsächlich entstandenen Werbungskosten im Rahmen der Veranlagung berücksichtigt werden sollen.

• Liegen Anleger mit ihrem individuellen Steuersatz unter dem Abgeltungssatz, können sie ihre Kapitaleinkünfte auf Antrag der tariflichen Einkommensteuer zusammen mit dem übrigen Einkommen unterwerfen. Diese Wahl wird im Rahmen der Veranlagung ausgeübt. Ergibt sich im Rahmen der Günstigerprüfung kein Vorteil, gilt der Antrag als nicht gestellt. Die Option kann auch von Ehegatten nur einheitlich für sämtliche Kapitalerträge geltend gemacht werden.

• Eine Günstigerprüfung bietet sich auch dann an, wenn Verluste aus anderen Einkunftsarten angefallen sind, dann gibt es die einbehaltene Abgeltungsteuer zurück. Ein Verzicht hat aber den Vorteil, dass sich der negative Gesamtbetrag der Einkünfte dann im Rahmen des § 10d EStG in anderen Jahren unter der individuellen Progression effektiver nutzen lässt.

• Einbehaltene Quellensteuer im Rahmen der EU-Zinsrichtlinie wird von der Einkommensteuer abgezogen. Dies erfolgt in der Anrechnungsverfügung und damit außerhalb der Steuerfestsetzung. Daher bleibt die Quellensteuer ohne mindernde Auswirkung auf die Berechnung der Kirchensteuer.

Das BMF hat im Zuge der Abgeltungsteuer seine umfangreichen Anwendungserlasse zu Fonds und Lebensversicherungen aktualisiert. Nachfolgend die wichtigsten Aspekte für die Praxis des Steuerberaters/Rechtsanwalts.

Geänderter Anwendungserlass zu Kapitallebensversicherungen

Das BMF-Schreiben umfasst insbesondere die Änderungen durch die Abgeltungsteuer, die Definition einer vermögensverwaltenden Police mit laufender Besteuerung, einem nicht ausreichenden Absicherungsniveau, den neuen Tatbestand des Verkaufs eines Vertrags und die neuen Kontrollmöglichkeiten bei ausländischen Versicherungsunternehmen.

• Nach § 20 Abs. 1 Nr. 6 S. 5 EStG werden nach 2004 abgeschlossene vermögensverwaltende Versicherungsverträge transparent im Zeitpunkt des Zuflusses der Kapitalerträge auf einem Konto des Versicherungsunternehmens besteuert. Verwaltungsaufwendungen werden dann anders als bei herkömmlichen Policen nicht mehr mindernd berücksichtigt werden können. Zudem wird insbesondere die Vereinbarung über eine gesonderte Verwaltung von Kapitalanlagen durch den Versicherten selbst oder einen von ihm beauftragten Verwalter schädlich sein, sofern es sich nicht um öffentlich vertriebene Investmentfonds oder Papiere handelt, die einen Börsenindex abbilden. Als typisches Beispiel hierfür nennt das BMF, dass vorhandene Wertpapiere in einen Versicherungsvertrag eingebracht werden und die Depotverwaltung beim bisherigen Kreditinstitut oder Vermögensverwalter verbleibt.

• Ab 2008 sind als Anschaffungskosten für den Erwerb einer gebrauchten Versicherung anstelle der Summe der bis dahin geleisteten Beiträge die Aufwendungen für den Erwerb anzusetzen. Das führt in der Regel später zu geringeren Kapitaleinnahmen. Da beim Kauf von vor 2005 abgeschlossenen Verträgen die Steuerfreiheit ausgeschlossen ist, werden die bis dahin angefallenen rechnungsmäßigen Zinsen steuermindernd berücksichtigt.

• Über § 20 Abs. 1 Nr. 6 S. 6 EStG werden beim Abschluss ab dem 1.4.2009 neue Mindeststandards für die Anforderungen an die Risikoleistung gesetzt, die Voraussetzung für die hälftige Besteuerung sind. Das Schreiben erläutert ausführlich die Anforderungen bei den verschiedenen Vertragskonditionen mit Beispielen.

• Bei Neuverträgen wird der Verkauf ab 2009 nach § 20 Abs. 2 Nr. 6 EStG erstmals erfasst und unterliegt der Abgeltungsteuer. Das gilt auch für Altpolicen, sofern diese steuerschädlich verwendet wurden.

• Inländische Versicherungsvermittler müssen die erfolgreiche Vermittlung eines Vertrags mit einem ausländischen Versicherungsunternehmen ab 2009 bis zum 30. März des Folgejahres dem BZSt mitteilen. Dies entfällt nur dann, wenn das Auslandsunternehmen selbst eine inländische Niederlassung hat, da dann ohnehin die Pflicht zum Einbehalt der Kapitalertragsteuer besteht. Die erstmalige Übermittlung hat bis zum 30.3.2011 zu erfolgen, somit sind in 2011 die Vertragsabschlüsse für zwei Kalenderjahre zu übermitteln.

• Das BMF erläutert die Abgrenzung zu einer Rentenversicherung. Diese liegt nur dann vor, wenn das Versicherungsunternehmen von Beginn an ein Langlebigkeitsrisiko übernimmt, also entweder die Höhe der garantierten Leibrente konkret festgelegt oder ein bestimmter Faktor bezogen auf das Fondsvermögen oder Deckungskapital garantiert wird. Enthält ein Vertrag keine hinreichend konkreten Berechnungsgrundlagen, sondern sieht er lediglich eine Verrentung am Ende der Ansparphase zu den dann gültigen Bedingungen vor, handelt es sich um einen nach den allgemeinen Vorschriften zu besteuernden Sparvorgang mit einer steuerlich unbeachtlichen Verrentungsoption.

• Der Wechsel der versicherten Person führt zum Abschluss eines neuen Vertrags. Die angerechnete Versicherungsleistung gilt steuerlich als zugeflossen und als Beitragszahlung auf den neuen Vertrag.

• Die Verschonungsregel bei ausbleibender Beitragszahlung wegen Zahlungsschwierigkeiten aufgrund von Arbeitslosigkeit, Kurzarbeit oder Arbeitsplatzwechsel gilt auch dann, wenn eine Lebensversicherung während der Elternzeit beitragsfrei gestellt wurde und innerhalb von drei Monaten nach ihrer Beendigung fortgeführt wird.

Regeln der Abgeltungsteuer für Investmentfonds

Das BMF beantwortet auf 147 Seiten Zweifels- und Auslegungsfragen zu den geänderten Regeln der Abgeltungsteuer sowie dem Teileinkünfteverfahren für im Betriebsvermögen gehaltene Investmentfonds. Während ein Großteil der Ausführungen eher für die Kapitalanlagegesellschaften von Bedeutung ist, ergeben sich für Anleger und ihre Berater punktuell wichtige Aspekte. Das beinhaltet insbesondere die Definition der Steuerpflicht bei ausgeschütteten und thesaurierten Erträgen sowie den Bestandsschutz für vor 2009 erworbene Anteile. Zwar behalten die inländischen Depotbanken in der Regel die Steuer mit abgeltender Wirkung ein, doch zur Kontrolle ist die Lektüre der teilweise komplizierten Vorschriften unerlässlich.

Das gilt besonders beim Verkauf der Fonds. Hier kann nämlich nicht einfach der realisierte Kursgewinn der Abgeltungsteuer unterworfen werden. Vielfach ist eine umfangreiche Korrektur über mehrere Rechenschritte erforderlich. Das gilt insbesondere für ausländische thesaurierende Fonds, da hier von den inländischen Depotbanken keine Steuer einbehalten wird. Die laufenden Kapitaleinnahmen sind daher jährlich für die Veranlagung aufzubereiten und der spätere Verkaufserlös um die zuvor versteuerten Erträge teilweise zu korrigieren. Diese Schritte erläutert das BMF anhand einer tabellarischen Liste.

Einen großen Raum nimmt der Umgang mit den im Fondsvermögen anfallenden Aufwendungen sowie der ausländischen Quellensteuer ein. Während beim Direktanleger ein Werbungskostenabzug ab 2009 nicht mehr möglich ist, werden hingegen die Aufwendungen für Management- und Verwaltungsgebühren weiterhin über § 3 Abs. 1 InvStG nach der zuvor bereits gültigen Regel berücksichtigt. Darüber hinaus wird die ausländische Quellensteuer sofort auf Fondsebene verrechnet.

Die Vielzahl der Regelungen sollte Anlass sein, den Steuerberater vor Investition bzw. Umschichtung von Fonds zu konsultieren.

Fundstellen:

Police: BMF 1.10.09, IV C 1 - S 2252/07/0001, Fonds: BMF 18.8.09, IV C 1 - S 1980-1/08/10019

Der BFH hat einem Steuerpflichtigen zugestanden, dass der Verkauf von nahezu wertlosen Wertpapieren einen Tag vor dem Verfall zur Realisierung des Verlustes aus Spekualtionsgeschäften auch dann nicht rechtsmissbräuchlich ist, wenn der Steuerpflichtige die gleichen Wertpapiere am selben Tag wieder neu kauft. (BFH v. 25.08.09, IX R 60/07)

Damit entfällt eine Verpflichtung, solche Transaktionen dem Finanzamt gegenüber mit anderen als rein steuerlichen Erwägungen zu begründen.

Steuerberaterhinweis:

In vergleichbaren Fällen sollten verfahrensrechtlich noch offene Veranlagungen notfalls durch Einspruch angefochten werden oder ggf. eine Änderung nach § 164 Abs. 2 AO beantragt werden.

Einspruch bei ausländischen Investmentfonds einlegen

Der BFH hat die drastische Benachteiligung von Auslandsfonds als einen Verstoß gegen die Kapitalverkehrsfreiheit eingestuft (Urteil vom 18.11.2008, Az: VIII R 24/07). Die Finanzverwaltung wendet daher ab sofort in allen offenen Fällen die deutlich günstigeren Regeln für inländische Investmentfonds an (BMF, Schreiben vom 6.7.2009, Az: IV C 1 – S 1980-a/07/0001). Das wirkt sich positiv aus.

Erfüllten Auslandsfonds die umfangreichen heimischen Veröffentlichungspflichten nicht, wurden sie als schwarze Fonds eingestuft und über das vor 2004 geltende AuslInvestmG pauschal und meist überhöht besteuert. Bei inländischen Fonds hingegen wurden nur die laufenden Kapitaleinnahmen versteuert. Gewinne fielen meist nicht an, weil die Anleger ihre Anteile nach Ablauf der Spekulationsfrist verkauft haben. Diese günstige Regelung ist nun auch bei den schwarzen Fonds anwendbar.

Hnweis vom Steuerberater: Einspruch einlegen

Anleger können im Nachhinein eine deutlich geringere Bemessungsgrundlage bei den Kapitaleinnahmen aus solchen Auslandsfonds erreichen, indem sie für alle offenen und noch nicht verjährten Veranlagungszeiträume vor 2004 einheitlich die Regeln für inländischen Anteile anwenden. Das lohnt sich insbesondere, wenn Dividenden nicht mit dem Halbeinkünfteverfahren oder nicht vorhandene Gewinne besteuert wurden.

Wichtig:

Das BMF beschränkt dies allerdings auf Fonds aus dem EU- und EWR-Raum. Ob die günstige Regelung auch für Fonds aus Drittländern (USA, Schweiz, Asien) gilt, muss der BFH prüfen (Revision unter Az: VIII R 2/09).