Die Planung der vorweggenommenen Erbfolge bzw. die Übertragung von Vermögen zu Lebzeiten kann neben steuerlichen auch zivilrechtliche Hintergründe haben. Das Thema ist insgesamt sehr komplex und sollte immer durch einen Rechtsanwalt/Steuerberater begleitet werden.

Der BFH hat sich in jüngster Zeit in mehreren Urteilen mit zwei grundsätzlichen Sachverhalten zur Vermögensübergabe gegen wiederkehrende Leistungen nach § 10 Abs. 1 Nr. 1a 2 EStG geäußert:

1. Sachlicher Zusammenhang bei Umschichtung des übertragenen Vermögens

2. Notwendigkeit schriftlicher Änderungen des Versorgungsvertrages

Der sachliche Zusammenhang von wiederkehrenden Versorgungsleistungen mit der (unentgeltlichen) Vermögensübergabe endet grundsätzlich, wenn der Übernehmer das begünstigte Vermögen auf einen Dritten überträgt und es zu einer nachträglichen Umschichtung kommt. Damit verlieren die Renten und dauernden Lasten ihren Charakter als Versorgungsleistungen und sie sind ab diesem Zeitpunkt als Unterhalt zu beurteilen. Ausnahmen:

• Der Übernehmer überträgt das Vermögen entgeltlich weiter und erwirbt mit dem Veräußerungserlös zeitnah eine existenzsichernde und ausreichend ertragbringende Wirtschaftseinheit. Dabei ist es unschädlich, wenn der gesamte Erlös nicht ausreicht und zusätzlich eigene Mittel verwendet werden müssen.

• Die Übertragung erfolgt unentgeltlich im Wege der vorweggenommenen Erbfolge.

• Es werden nur Teile des übernommenen Vermögens übertragen und der zurückbehaltene Rest ist weiterhin begünstigtes Vermögen und ausreichend ertragbringend.

Maßgeblich ist allerdings, dass die wiederkehrenden Leistungen aus den Erträgen des neu angeschafften Vermögens gedeckt werden können. Hierzu wird auf den durchschnittlichen jährlichen Ertrag des Reinvestitionsgutes im Umschichtungsjahr und den beiden Folgejahren abgestellt. Insoweit ergehen Steuerbescheide des Umschichtungsjahres und des Folgejahres nach § 165 AO vorläufig. Wirft das umgeschichtete Vermögen allerdings nicht ausreichende Erträge ab, sind die wiederkehrenden Leistungen selbst dann nicht mehr abzugsfähig, wenn sie an den verminderten Erträgen des neu erworbenen Wirtschaftsgutes ausgerichtet werden (BFH 17.3.10, X R 38/06, BStBl II 11; 18.8.10, X R 55/09, BStBl II 11, 633).

Wird von einer vereinbarten Wertsicherungsklausel kein Gebrauch gemacht, lässt dies für sich allein noch keinen zwingenden Schluss auf das Fehlen eines Rechtsbindungswillens zu. Die Abweichung vom Vereinbarten kann bei der gebotenen Gesamtwürdigung von Bedeutung sein, dass Sach- und Barleistungen abweichend zum Vereinbarten fließen. Daher ist insoweit steuerschädlich, wenn aufgrund eines Übertragungsvertrags geschuldete Leistungen ohne Änderung der Verhältnisse willkürlich nicht mehr erbracht werden. Sie sind selbst dann nicht mehr als Sonderausgaben abzugsfähig, wenn sie zu einem späteren Zeitpunkt wieder aufgenommen werden.

Abweichend von diesem Grundsatz ist ein Sonderausgabenabzug jedoch weiterhin möglich, wenn einzelne Zahlungen in wirtschaftlich schwieriger Situation des Betriebes vorübergehend nicht erbracht werden oder verspätet eingehen. Werden Versorgungsleistungen in Anpassung an das Versorgungsbedürfnis des Leistungsempfängers für einen vorübergehenden Zeitraum in Abweichung zu dem vereinbarten Betrag reduziert, lässt dies nicht den Rechtsbindungswillen in Hinblick auf den gesamten Versorgungsvertrag entfallen. Anders ist es aber, wenn während eines längeren Zeitraums (16 Monate) überhaupt keine Versorgungsleistungen erbracht werden und damit die Versorgung des Vermögensübergebers gefährdet wird. Erschwerend kommt hinzu, wenn der Vermögensübernehmer in dieser Zeit selber keine finanziellen Einschränkungen hinnehmen muss.

Grundsätzlich müssen dauerhafte Einschränkungen der Versorgungsverpflichtungen zwingend schriftlich belegt werden. Mündlich oder konkludent getroffene Vereinbarungen sind steuerlich nicht mehr zu berücksichtigen (BFH 15.9.10, X R 13/09, BStBl II 11, 641; X R 10/09, BFH/NV 11, 581; X R 31/09, BFH/NV 11, 583).