Wurden die zwischen einer GmbH und ihrem beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer vertraglich vereinbarten Tantiemen nicht ausgezahlt und erfolgte auch keine Passivierung einer sich auf die Tantiemen beziehenden Verbindlichkeit bei der GmbH, sodass sich die Tantiemen weder in den Streitjahren noch in späteren Zeiträumen mindernd auf das Einkommen der Gesellschaft ausgewirkt haben, so liegt weder nach den allgemeinen Grundsätzen noch aufgrund der Zuflussfiktion einer Tantieme beim beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer zum Zeitpunkt der Feststellung des Jahresabschlusses ein Zufluss von Einkünften beim Gesellschafter-Geschäftsführer vor.

Sachverhalt

Streitig war, ob mit dem Steuerpflichtigen (beherrschender Gesellschafter und Geschäftsführer einer GmbH) vertraglich vereinbarte, jedoch nicht ausgezahlte Tantiemen als zugeflossen anzusehen sind.

Grundsatz

Tantiemen sind grundsätzlich Einnahmen aus nichtselbstständiger Tätigkeit gemäß § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG, sofern diese als sonstiger Bezug dem Arbeitnehmer auch nach §§ 11 Abs. 1 Satz 4, 38a Abs. 1 Satz 3 EStG zugeflossen sind. Daran fehlte es jedoch im Streitfall.

Zufluss tritt mit der Erlangung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht ein. Das ist in der Regel der Zeitpunkt des Eintritts des Leistungserfolgs. Geldbeträge fließen grundsätzlich dadurch zu, dass sie dem Empfänger bar ausbezahlt oder einem Konto des Empfängers bei einem Kreditinstitut gutgeschrieben werden.

Bei beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführern kann ein Zufluss von Einnahmen allerdings auch ohne Zahlung oder Gutschrift bereits früher vorliegen. Danach fließt dem alleinigen oder jedenfalls beherrschenden Gesellschafter eine eindeutige und unbestrittene Forderung gegen „seine“ Kapitalgesellschaft bereits mit deren Fälligkeit zu. Denn ein beherrschender Gesellschafter hat es regelmäßig in der Hand, sich geschuldete Beträge auszahlen zu lassen, wenn der Anspruch eindeutig, unbestritten und fällig ist. Allerdings werden von dieser Zuflussfiktion nur Gehaltsbeträge und sonstige Vergütungen erfasst, die die Kapitalgesellschaft den sie beherrschenden Gesellschaftern schuldet und die sich bei der Ermittlung des Einkommens der Kapitalgesellschaft ausgewirkt haben.

Fällig wird der Anspruch auf Tantiemen erst mit der Feststellung des Jahresabschlusses, sofern die Vertragsparteien nicht zivilrechtlich wirksam und fremdüblich eine andere Fälligkeit im Anstellungsvertrag vereinbart haben.

Entscheidung

Im Streitfall lag nach Auffassung des FG bei Würdigung der Gesamtumstände des Falles kein Zufluss von Arbeitslohn in Form von Tantiemen vor. Zum Einen wurden die vereinbarten Tantiemen nicht ausgezahlt, zum Anderen erfolgte keine Passivierung einer sich auf die Tantieme beziehenden Verbindlichkeit bei der GmbH, sodass sich die Tantiemen weder in den Streitjahren noch in späteren Zeiträumen mindernd auf das Einkommen der Gesellschaft ausgewirkt hatten. Danach lag weder nach den allgemeinen Grundsätzen noch aufgrund der vom BFH entwickelten Zuflussfiktion ein Zufluss von Einkünften beim Steuerpflichtigen vor.

Der gegenteiligen Auffassung der Finanzverwaltung im BMF-Schreiben vom 12.5.2014 (BStBl I 14, 860), die darauf abstellt, dass die Verbindlichkeit nach den GoB hätte berücksichtigt werden müssen, folgte das FG nicht.

Die Tantiemen waren in den Streitjahren auch nicht als verdeckte Einlagen der Einkommensteuer zu unterwerfen. Die Feststellung des Jahresabschlusses der GmbH ohne Berücksichtigung der streitgegenständlichen Tantieme kann zwar als Verzicht auf die jeweilige Tantieme ausgelegt werden. Denn die Gesellschafter bestätigen mit der Feststellung des Jahresabschlusses nicht nur die Richtigkeit der Angaben zu den Vermögensverhältnissen der Gesellschaft, sondern sie bekräftigt zugleich rechtsverbindlich die im Jahresabschluss ausgewiesenen Rechtsverhältnisse im Verhältnis der Gesellschafter zur Gesellschaft und im Verhältnis der Gesellschafter untereinander und verzichten auf diesbezügliche Einreden und Einwendungen.

Der Verzicht des Steuerpflichtigen hat allerdings nicht zum Wegfall einer zuvor passivierten Verbindlichkeit bei der GmbH und damit zu einer Mehrung des Vermögens und der Ertragsfähigkeit der GmbH geführt (zum Begriff der verdeckten Einlage durch Verzicht grundlegend BFH vom 3.2.11, VI R 4/10, BStBl II 14, 493).

Fundstelle

FG Baden-Württemberg 30.6.22, 12 K 58/20, Rev. zugelassen