Umwandlung/Einbringung einer freiberuflichen Praxis in eine Gesellschaft

20.12.2006

Das Finanzministerium des Landes Mecklenburg-Vorpommern hat am 23.11.2006 - IV 301 - S 1978 d - 2/01 Hinweise zur steuerlichen Behandlung der Einbringung freiberuflicher Praxen mit Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG nach § 24 UmwStG gegeben.

Hierzu ist folgendes anzumerken:

Der Bundesrechnungshof hat die steuerliche Behandlung der Einbringung freiberuflicher Praxen in Personengesellschaften nach § 24 UmwStG geprüft und dabei Mängel sowohl in der Sachverhaltsaufklärung als auch in der Rechtsanwendung festgestellt. Insbesondere wurden folgende Punkte beanstandet, die in Zukunft einer besonderen Prüfung durch die Finanzämter unterliegen werden:

Die notwendigen Gesellschaftsverträge wurden oft nicht angefordert.
Häufig erfolgte kein Wechsel der Gewinnermittlung von § 4 Abs. 3 nach § 4 Abs. 1 EStG ; entsprechende Bilanzen wurden nicht angefordert.
Dadurch war weder erkennbar, ob Altforderungen ertragswirksam erfasst wurden, noch, ob dem Einbringenden eine Gegenleistung auch in Form einer Darlehensforderung gewährt wurde, die zur Entgeltlichkeit und damit zur Aufdeckung stiller Reserven führt.
Bei Zahlungen des aufgenommenen Gesellschafters waren weder die Höhe der Zuzahlung aktenkundig, noch die Frage geklärt, ob die Zuzahlung in dessen Privatvermögen (steuerschädlich) oder in das Betriebsvermögen der Personengesellschaft (steuerunschädlich) erfolgte.

Damit der Steuerberater/Rechtsanwalt schon im Vorfeld solcher Einbringungsfälle die umfassende Dokumentation und damit reibungslose Bearbeitung durch das Finanzamt gewährleisten kann, sollten Folgendes beachtet werden:

Hinweise für den Übetragenden

Benötigte Unterlagen

1. Gesamtrechtsnachfolge

Verschmelzungsvertrag (§ 4 – 7 UmwG), Spaltungsvertrag (§ 126 UmwG)
soweit vorgeschrieben: Verschmelzungs- oder Spaltungsbericht (§§ 8, 127 UmwG)
Verschmelzungs- oder Spaltungsbeschluss (§§ 13, 125 UmwG)
Anmeldung zur Eintragung ins Handelsregister
Handelsregisterauszug
handelsrechtl. und steuerl. Übertragungsbilanz zum steuerlichen Übertragungsstichtag
Eröffnungsbilanz, wenn die übernehmende Gesellschaft neu gegründet wird

2. Einzelrechtsnachfolge

Gesellschaftsvertrag; ggf. Sachgründungsbericht
Handelsregisterauszug, wenn aufnehmende Gesellschaft eine OHG oder KG ist
ggf. handelsrechtl. und steuerl. Einbringungsbilanz, wenn die Gesellschaft/das EU mit der Einbringung untergeht
Eröffnungsbilanz, wenn die übernehmende Gesellschaft neu gegründet wird

Beachte

Steuerlicher Übertragungsstichtag

Grundsatz: Übergang des wirtschaftlichen Eigentums, d. h. regelmäßig Übergang Nutzen und Lasten lt. Einbringungsvertrag
Rückbezug bei Einbringung im Wege der Gesamtrechtsnachfolge (vgl. § 24 Abs. 4 UmwStG): bei Gesamtrechtsnachfolge (vgl. § 20 Abs. 7 und 8 UmwStG)

→ Zeitpunkt für den die Schlussbilanz des einbringenden Unternehmens aufgestellt ist;

→ höchstens 8 Monate vor der Anmeldung zur Eintragung im Handelsregister

Weitere Hinweise

Ein Teilbetrieb im o. g. S. ist auch eine zum BV gehörende 100 %-ige Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft (vgl. Tz. 24.03 UmwStE und R 16 Abs. 3 S. 6 EStR 2005)
Wegen des Wechsels der Gewinnermittlungsart bei Einnahme-Überschuss-Rechnern vgl. R 4.5 Abs. 6 S. 2 EStR 2005 sowie H 4.6 (Erneuter Wechsel der Gewinnermittlungsart) und (Keine Verteilung des Übergangsgewinns) EStH 2005
Für die Anwendung des § 24 UmwStG genügt eine Einbringung in das Sonderbetriebsvermögen (vgl. Tz. 24.06 UmwStE).
Der Einbringungs-/Veräußerungsgewinn ist wie folgt zu ermitteln

(Beachte auch: § 52 Abs. 47 S. 4 EStG): Veräußerungspreis (vgl. § 24 Abs. 3 S. 1 UmwStG) ./. BW des BV/Anteils am BV bzw. AK ./. Einbringungskosten Gewinn/Verlust aus der Einbringung

Es ist zu prüfen, ob ggf. § 3 Nr. 40 EStG bzw. § 8b KStG auf den Einbringungsgewinn anzuwenden sind.
Ab dem VZ 2002 ist der Gewinn aus der Einbringung eines (Teil-)Betriebs einer Mitunternehmerschaft gewerbesteuerpflichtig, soweit er nicht auf eine nat. Person als unmittelbar beteiligter Mitunternehmer fällt. Gleiches gilt für den Gewinn aus der Einbringung eines Mitunternehmeranteils (§ 7 S. 2 Nr. 1 und 2 GewStG).

Hinweise für die aufnehmende Personengesellschaft