Werden dem Finanzamt nach bestandskräftig durchgeführter Einkommensteuerfestsetzung bisher nicht erklärte und der Kapitalertragsteuer unterworfene Kapitalerträge bekannt, stellt sich die Frage der nachträglichen Anrechnung und der Verjährungsfrist. Zu dieser Thematik gibt die OFD Niedersachsen (4.10.10, S 0351 - 77 - St 144) Erläuterungen.
Korrektur des Steuerbescheides
Die nachträglich bekannt gewordenen Kapitaleinnahmen stellen neue Tatsachen gem. § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO dar, wenn sich durch ihre Erfassung eine höhere Einkommensteuerschuld ergibt und noch keine Festsetzungsverjährung eingetreten ist. Die Steuerfestsetzung ist auch dann nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO zu ändern, wenn sich nach Anrechnung der Kapitalertragsteuer eine niedrigere verbleibende Einkommensteuerschuld und damit ein Steuererstattungsanspruch ergibt (AEAO zu § 173, Nr. 1.4). Dabei stellt die Anrechnung der Kapitalertragsteuer einen selbstständigen Verwaltungsakt dar, der unter den Voraussetzungen der §§ 129 bis 131 AO korrigiert werden kann. Eine Korrektur ist nur innerhalb der durch die Anrechnungsverfügung in Lauf gebrachten Zahlungsverjährungsfrist zulässig (BFH 12.2.08, VII R 33/06, BStBl II 08, 504; 27.10.09, VII R 51/08, BStBl II 10, 382). Die von nachträglich bekannt gewordenen Kapitalerträgen einbehaltene Kapitalertragsteuer kann somit nur innerhalb der Zahlungsverjährungsfrist durch Korrektur der Anrechnungsverfügung zugunsten des Steuerpflichtigen nach § 130 Abs. 1 AO berücksichtigt werden.
Hierbei ist jedoch zu beachten, dass eine Anrechnung der Kapitalertragsteuer nach § 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG nur zulässig ist, soweit sie auf die bei der Veranlagung erfassten Einkünfte entfällt. Die nachträgliche Anrechnung der Kapitalertragsteuer scheidet deshalb aus, wenn die betreffenden Kapitalerträge wegen eingetretener Festsetzungsverjährung nicht mehr der Einkommensteuer unterworfen werden können. Die nachträgliche Berücksichtigung der Kapitalertragsteuer erfolgt auch, wenn die Steuerschuld trotz Berücksichtigung der nachträglich bekannt gewordenen Kapitaleinkünfte unverändert bleibt - z.B. die nacherklärten Einnahmen übersteigen den Sparer-Pauschbetrag nicht, oder die Einkommensteuerhöhe ist aus anderen Gründen wie etwa die Berichtigung von materiellen Fehlern nach § 177 AO identisch. Auch hier ist von der Erfassung der Kapitaleinkünfte auszugehen und die Kapitalertragsteuer ist noch nachträglich anrechenbar.
Berechnung der Verjährungsfrist - Steuerhinterziehung
Mit der gem. § 169 Abs. 2 S. 2 AO auf fünf bzw. zehn Jahre verlängerten Festsetzungsfrist soll es dem durch eine Steuerstraftat geschädigten Steuergläubiger ermöglicht werden, die ihm vorenthaltenen Steuerbeträge auch noch nach Ablauf von vier Jahren zurückzufordern. Sinn und Zweck des § 169 Abs. 2 S. 2 AO bestehen jedoch nicht darin, den Steuerhinterzieher in die Lage zu versetzen, Erstattungsansprüche über die reguläre Verjährungsfrist hinaus zu realisieren. Die Anwendung der verlängerten Festsetzungsfrist setzt deshalb voraus, dass ein Anspruch des Fiskus auf eine Abschlusszahlung wegen einer vollendeten Steuerhinterziehung oder leichtfertigen Steuerverkürzung bislang nicht realisiert werden konnte.
An einer Steuerhinterziehung fehlt es aber, wenn die geschuldete Einkommensteuer durch Steuerabzug (z.B. Abführung von Kapitalertragsteuern) bereits erhoben war und seitens des Steuergläubigers nie ein Anspruch auf eine Abschlusszahlung bestand (BFH 26.2.08, VIII R 1/07, BStBl II 08, 659). In Fällen der nachträglichen Berücksichtigung von Anrechnungsbeträgen ist für die Anwendung der verlängerten Festsetzungsfrist deshalb erforderlich, dass sich auch nach Berücksichtigung dieser Anrechnungsbeträge ein erhöhter Steueranspruch (Abschlusszahlung) ergibt. Soweit sich der Steueranspruch hiernach, z.B. durch nachträgliche Berücksichtigung von Kapitalertragsteuern, ermäßigt, verlängert sich die Frist nicht. In dieser Fallkonstellation verbleibt es wegen bereits eingetretener Verjährung bei der bisherigen Steuerfestsetzung. Eine Anrechnung der Kapitalertragsteuer kann wegen § 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG nicht vorgenommen werden.
Steuerberater Köln Steuertipp:
Die Thematik führt zu Folgeproblemen in Bezug auf das Steuerstrafrecht. Sofern bei Kapitalerträgen Unsicherheit bezüglich der abgeführten Steuern bestehen sollte der Rat des Steuerberaters/Fachanwalts für Steurrecht eingeholt werden, da im Fall der Steuerhinterziehung Selbstanzeige beim Finanzamt erstattet werden könnte, was die Straffreiheit zur Folge hätte.