Insbesondere für Steuerberater mittelständischer Unternehmen ist der aktualisierte koordinierte Ländererlass die Grundlage für die Bewertung von Anteilen an Kapitalgesellschaften und des Betriebsvermögens. Er enthält Ausführungen zum vereinfachten Ertragswertverfahren zur Ermittlung des gemeinen Werts nach § 95 ff. BewG. Denn die Bewertung aufgrund von Verkäufen, Börsenkursen, Gutachterwerten oder branchenübliche Methoden kommt in der Praxis kaum zur Anwendung. Hierzu besteht unabhängig von der Größe des Betriebs und der Rechtsform dennoch ein Wahlrecht.
Das redaktionell überarbeitete Schreiben gilt für Bewertungsstichtage ab dem 1.7.2011 und ersetzt für diese Erwerbe die bisherige Verwaltungsanweisung aus 2009. Der Ertragswert berechnet sich aus dem Durchschnittsertrag der Betriebsergebnisse der letzten drei abgelaufenen Wirtschaftsjahre. Hierzu gibt es Ausführungen, wann es offensichtlich unzutreffend ist und daher nicht zur Anwendung kommt oder bei Besonderheiten keine drei vollen Jahre relevant sind.
Ein verkürzter Ermittlungszeitraum ist zugrunde zu legen, wenn sich der Charakter des Unternehmens nachhaltig ändert oder neu entsteht. Dann sind die Betriebsergebnisse der letzten beiden vollen Wirtschaftsjahre relevant. Bei Umwandlung, Einbringung und Umstrukturierung ist von den früheren Betriebsergebnissen auszugehen. Statt des drittletzten abgelaufenen Wirtschaftsjahrs kann das laufende einbezogen werden, wenn dies eine höhere Bedeutung für den künftig erzielbaren Jahresertrag hat. Dies erfolgt mit dem vollen und nicht zeitanteiligen Betriebsergebnis. Bei Neugründungen wird ebenfalls statt des Rumpfwirtschaftsjahrs das Betriebsergebnis des laufenden Wirtschaftsjahrs einbezogen.
Wäre ein Ergebnis nach dem vereinfachten Ertragswertverfahren offensichtlich unzutreffend, liegen die Voraussetzungen zur Ausübung des Wahlrechts nicht vor und die Bewertung ist nach allgemeinen Grundsätzen vorzunehmen. Das gilt beispielsweise
- bei Neugründungen innerhalb eines Jahres vor dem Bewertungsstichtag,
- bei einem Branchenwechsel,
- bei einer offensichtlich unzutreffenden Wertermittlung,
- bei zeitnahen Verkäufen, wenn diese nach dem Bewertungsstichtag oder ein Jahr vor dem Bewertungsstichtag erfolgen oder
- bei einer Erbauseinandersetzung, bei der die Verteilung der Erbmasse Rückschlüsse auf den gemeinen Wert zulässt.
In diesen Fällen darf der Substanz- als Mindestwert angesetzt werden, der sich aus allen Aktiva und Passiva des Betriebsvermögens zusammensetzt. Auch hierzu gibt es ausführliche Hinweise.
Ausgangswert für die einzelnen Betriebsergebnisse im Rahmen des vereinfachten Ertragswertverfahrens ist der Steuergewinn nach § 4 Abs. 1 EStG und nicht das zu versteuernde Einkommen. Da der Gewinn zugrunde liegt, entfallen Korrekturen bei nicht abziehbaren Betriebsausgaben oder der Bildung und Auflösung eines Investitionsabzugsbetrags. Bei Kapitalgesellschaften erhöht sich der Betrag um Gewinnausschüttungen und mindert sich um Einlagen. Ergebnisse aus Sonder- und Ergänzungsbilanzen bleiben unberücksichtigt. Ausführliche Erläuterungen enthält der Erlass zu Korrekturen der einzelnen Betriebsergebnisse, etwa hinsichtlich einmaliger Vermögensveränderungen sowie weitere Hinzurechnungs- und Abzugsposten. Die Berechnung hat sich aber im Vergleich zum vorherigen Schreiben fast nicht verändert.
Hinweis des Steuerberaters
Auch wenn es in vielen Punkten inhaltlich keine Änderungen gegenüber der Vorgängerversion gibt, ist zu beachten, dass die Gliederung in den 24 Abschnitten optimiert wurde. Das hat zur Folge, dass nunmehr die neuen Vorschriften zitiert werden müssen. Die Inhalte des Ländererlasses fließen auch in die neuen Erbschaftsteuer-Richtlinien 2011 ein, die das BMF im Entwurf veröffentlicht hatte. Diese ersetzen die Richtlinien aus dem Jahr 2003 und beinhalten im Wesentlichen Rechtsänderungen aus Erbschaftsteuerreform-, Wachstumsbeschleunigungs- und Jahressteuergesetz 2010.
Fundstellen:
Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder; Erwerbe ab 1.7.11: 17.5.11, BStBl I 11, 606; Erwerbe bis 30.6.11: 25.6.09, BStBl I 09, 698