Acht aktuelle Urteile beschäftigen sich mit der Ansparrücklage. Eine in der Bilanz zum 31.12.2006 erstmals gebildete Ansparrücklage kann bis Ende 2008 beibehalten werden. In der Bilanz zum 31.12.2007 ist nur noch der neue Investitionsabzugsbetrag für geplante Erwerbe der kommenden drei Jahre möglich.
In der Praxis können somit noch beide Positionen nebeneinander bestehen.
Der Tenor der Urteile wird nachfolgend vorgestellt:
Voller Gewinnzuschlag auch bei unterjähriger Auflösung
Ansparrücklagen können bei der Gewinnermittlung durch Einnahmen-Überschuss-Rechnung ebenso wie bei Gewinnermittlung durch Bestandsvergleich nur zum Ende, nicht aber während eines Wirtschaftsjahres aufgelöst werden. Daher ist der Gewinnzuschlag auch bei unterjähriger Auflösung für dieses Jahr voll zu berechnen. Gleiches gilt für Rumpfwirtschaftsjahre durch Betriebsaufgabe oder -veräußerung. Insoweit kann der Zuschlag nicht durch eine unterjährige Auflösung der Rücklage vermieden oder vermindert werden. Für den neuen Investitionsabzugsbetrag ist die Entscheidung unerheblich, denn die fehlende Investition führt zur rückwirkenden Gewinnkorrektur im Jahr der Bildung des Investitionsabzugsbetrags.
Verbindliche Bestellung als Voraussetzung für die Ansparrücklage?
Nach einem Urteil des FG München ist die Bildung einer Ansparrücklage bei Neugründung oder wesentlicher Erweiterung eines Betriebs unzulässig, wenn die Wirtschaftsgüter nicht bis zum Ende des Gewinn-ermittlungszeitraums, für den die Rücklage gebildet werden soll, verbindlich bestellt worden sind. Das FG Hamburg bestätigt diese Auffassung. Dabei kommt es nach Ansicht des FG München nicht darauf an, ob die Wirtschaftsgüter wesentliche Betriebsgrundlagen des künftigen Betriebes darstellen. Nach einem weiteren Urteil des FG München ist hingegen die Bildung einer Ansparrücklage für einen noch zu eröffnenden Betrieb auch ohne verbindliche Bestellung der hierfür wesentlichen Wirtschaftsgüter möglich. Das soll zumindest dann gelten, wenn der Steuerpflichtige anderweitig belegen kann, dass er die Wirtschaftsgüter, für die er die Rücklage gebildet hat, auch voraussichtlich anschaffen wird. Denn die verbindliche Bestellung ist kein Tatbestandsmerkmal. Von einer festen Investitionsabsicht des Steuerpflichtigen ist z.B. auszugehen, wenn er bereits Verträge hinsichtlich des zu eröffnenden Betriebs geschlossen, für längere Zeit Geschäftsräume angemietet und sich verbindlich zur Eröffnung eines präzise bestimmten Gewerbebetriebs in den angemieteten Räumlichkeiten verpflichtet hat.
Praxishinweis:
Beim Investitionsabzugsbetrag reicht es gemäß § 7g Abs. 1 Nr. 3 EStG aus, das geplante Investitionsgut in den beim Finanzamt einzureichenden Unterlagen seiner Funktion nach zu benennen und die Höhe der voraussichtlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten anzugeben.
Keine nachträgliche Ansparrücklage ohne Finanzierungszusammenhang
Eine Ansparrücklage ist unzulässig, wenn es am Finanzierungszusammenhang zwischen der Rücklagenbildung und den getätigten Investitionen fehlt. Der erforderliche Finanzierungszusammenhang besteht nicht, wenn grundsätzlich begünstigte Wirtschaftsgüter 18 Monate nach dem Bilanzstichtag angeschafft und die Rücklagen erst zwei Jahre später im Anschluss an eine Betriebsprüfung in einer Höhe beantragt wurden, die exakt zur Kompensation des Mehrergebnisses ausgereicht hätte. Die Rücklagen finanzieren damit nicht mehr die bereits durchgeführten Investitionen, sondern sie sollen die Nachforderungen der Betriebsprüfung kompensieren, so das FG Berlin-Brandenburg.
Anforderungen an zeitnahe Konkretisierung der Investition
Die Voraussetzungen für eine Ansparrücklage sind nicht erfüllt, wenn im Jahresabschluss nur eine Rücklage gebildet worden ist, obwohl zwei verschiedene Wirtschaftsgüter angeschafft werden sollen. Das gilt nach Ansicht des FG Berlin-Brandenburg insbesondere, wenn die Gegenstände nicht zeitnah nach Art und Funktion konkretisiert werden. Eine erst im Verfahren der Aussetzung der Vollziehung beim FG eingereichte Anlage ist nicht ausreichend zeitnah.
Auflösung einer Ansparrücklage als neue Tatsache
Wird die Steuererleichterung des § 7g EStG in Anspruch genommen, hat der Steuerpflichtige eine erhöhte Mitwirkungspflicht bei der Gewinnermittlung und der Abgabe der Steuererklärung. Er muss dafür Sorge tragen, dass die Auflösung der Rücklage ggf. einschließlich Zuschläge sichergestellt ist. Dies gilt nach einem Urteil des FG Baden-Württemberg auch dann, wenn das Finanzamt für die Rücklage keinen Überwachungsbogen angelegt hatte. Eine solche Pflicht ist gesetzlich nicht vorgesehen, zumal die Überwachung der Ansparrücklage in erster Linie dem Betriebsinhaber obliegt. Hat ein Selbstständiger eine Ansparrücklage gebildet und das geplante Wirtschaftsgut nicht bis zum Ende des übernächsten Jahres angeschafft, kann das Finanzamt den Bescheid nach § 173 AO ändern, da eine neue Tatsache vorliegt. Beim neuen außerbilanziellen Investitionsabzugsbetrag bedarf es § 173 AO nicht mehr. Die rückwirkende Gewinnerhöhung im Bildungsjahr ist nämlich in § 7g Abs. 3 S. 2 EStG durch eine eigenständige Änderungsvorschrift geregelt.
Zeitpunkt der Bildung einer Ansparrücklage
Zwischen der Bildung der Rücklage und der eigentlichen Investition besteht notwendigerweise ein Finanzierungszusammenhang. Deshalb muss es sich bei der „voraussichtlichen” Investition um eine noch durchführbare, objektiv mögliche Investition handeln. Ist im Zeitpunkt der Einreichung der Bilanz bei der Finanzbehörde der zweijährige und beim Investitionsabzugsbetrag der dreijährige Zeitraum bereits abgelaufen, ist eine Investition nicht mehr durchführbar. Damit kann die Ansparrücklage nicht mehr zur Finanzierung eines Wirtschaftsguts verwendet werden, so der BFH.